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SOGGETTI OBBLIGATI

In vista dell’adempimento di fine anno riguardante il versamento dell’acconto Iva, ne riepiloghiamo le linee essenziali, a partire dall’analisi dei soggetti coinvolti.

L’obbligo di versamento dell’acconto Iva ricade in capo a tutti i soggetti passivi d’imposta ai fini Iva, obbligati alla liquidazione periodica del tributo. In altri termini, l’assolvimento dell’adempimento riguarda i contribuenti che effettuano le liquidazioni e i versamenti dell’imposta:

  • mensili (art. 1 del D.P.R. 23 marzo 1998, n. 100);
  • trimestrali per natura (art. 74, co. 4, del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633), indipendentemente dal volume d’affari realizzato nell’anno precedente. È il caso, ad esempio, degli autotrasportatori di cose per conto terzi iscritti nell’apposito albo, degli esercenti impianti di distribuzione del carburante per uso di autotrazione e degli enti ed imprese che prestano servizi al pubblico “con caratteri di uniformità, frequenza e diffusione tali da comportare l’addebito dei corrispettivi per periodi superiori al mese”;
  • trimestrali per opzione (art. 7 del D.P.R. 14 ottobre 1999, n. 542).

Vi sono, tuttavia, alcune ipotesi di esonero dall’obbligo di versamento dell’acconto – oltre a quella dei contribuenti che devono versare un acconto inferiore ad euro 103,29 – riguardanti:

  • i soggetti che, nel corso dell’anno 2016, hanno iniziato l’attività – poiché possono optare per il metodo più favorevole, ovvero quello storico – oppure l’hanno cessata e non sono tenuti ad effettuare alcuna liquidazione relativa al mese di dicembre (per i contribuenti mensili), o all’ultimo trimestre (per i contribuenti trimestrali), in quanto non hanno registrato nessuna operazione dopo l’inizio di tale mese o trimestre;
  • i contribuenti in regime agricolo di esonero di cui all’art. 34, co. 6, del D.P.R. n. 633/1972;
  • i contribuenti che esercitano attività di intrattenimento ai sensi dell’art. 74, co. 6, del D.P.R. n. 633/1972. Per questa categoria di contribuenti (esercenti attività di intrattenimento) l’esonero si presume per il fatto che: l’art. 2 del D.P.R. 30 dicembre 1999 n. 544 prevede l’esonero dall’obbligo di registrazione dei corrispettivi, di liquidazione periodica dell’IVA e di dichiarazione annuale, quindi, non si prevede alcun versamento d’imposta a saldo; inoltre l’art. 17 del DLgs. 26 febbraio 1999, n. 60 prevede che l’IVA si applichi sulla stessa base imponibile dell’imposta sugli intrattenimenti e sia riscossa con le stesse modalità stabilite per quest’ultima (art. 6 del D.P.R. n. 544/1999); si consideri infine l’imposta sugli intrattenimenti non è previsto alcun versamento di acconto d’imposta.
  • le società e le associazioni sportive dilettantistiche e le associazioni in genere che applicano il regime forfetario di cui alla Legge 16 dicembre 1991, n. 398;
  • i contribuenti che applicano il regime forfetario previsto dall’art. 1, co. 54-89, della Legge 23 dicembre 2014, n. 190;
  • i contribuenti minimi di cui all’art. 27, co. 1 e 2, del D.L. 6 luglio 2011, n. 98, che possono utilizzare detto regime fino al compimento del quinquennio, o al più tardi al compimento del loro trentacinquesimo anno di età;
  • i contribuenti che hanno effettuato esclusivamente operazioni esenti o non imponibili ai fini Iva;
  • i soggetti che hanno effettuato operazioni attive esclusivamente nei confronti della P.A. con il sistema di “split payment” o della “scissione dei pagamenti” di cui all’art. 17-ter del DPR 633/72, applicabile fino al 31 dicembre 2017 (come da decisione Consiglio Ue 14.7.2015 n. 1401). L’art. 17-ter del DPR 633/72 dispone sostanzialmente che per le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate nei confronti degli enti pubblici, per i quali questi non siano debitori d’imposta (ossia per le operazioni non assoggettate al regime di “reverse charge”), l’Iva addebitata dal fornitore nelle corrispondenti fatture deve essere versata dall’ente cessionario o committente direttamente all’Erario, anziché dal cedente o prestatore del bene o del servizio.
  • i contribuenti mensili che, nel mese di dicembre del 2015, hanno evidenziato un credito Iva;
  • i contribuenti trimestrali per natura, se dalla liquidazione relativa al quarto trimestre del 2015 risultava un credito Iva;
  • i contribuenti trimestrali per opzione, qualora la dichiarazione relativa all’anno 2015 esponga un credito Iva;
  • i soggetti che prevedono di chiudere l’ultima liquidazione (mensile o trimestrale) dell’anno 2016, oppure la dichiarazione annuale relativa al 2016, con un’eccedenza detraibile d’imposta.

Resta, naturalmente, inteso che sono esonerati dal versamento dell’acconto IVA, anche:

  • i soggetti che nel 2015 hanno adottato il regime dei minimi (o che hanno aderito al nuovo regime forfettario) e che, nel 2016, sono “passati” al regime ordinario (per obbligo o per opzione) con effettuazione delle liquidazioni periodiche. Questi soggetti, non avendo una base di riferimento per il 2015, non sono, infatti, tenuti al versamento dell’acconto IVA 2016;
  • Contribuenti che hanno cessato l’attività, anche per decesso, entro il 30 novembre 2016 (se contribuenti mensili) ovvero entro il 30 settembre 2016 (se contribuenti trimestrali);
  • Gli imprenditori individuali che hanno dato in affitto l’unica azienda, entro il 30 settembre 2016 (se contribuenti trimestrali), ovvero entro il 30 novembre 2016 (se contribuenti mensili), a condizione che non esercitino altre attività soggette all’Iva.

    MODALITA’ DI CALCOLO

Ai fini della quantificazione dell’importo dovuto a titolo di acconto, è possibile utilizzare tre metodologie di calcolo: storico, previsionale, analitico.

Metodo storico

A norma dell’art. 6, co. 2, della Legge n. 405/1990, il metodo storico per la determinazione dell’acconto Iva prevede il versamento di un importo pari all’88% dell’imposta dovuta nell’ultimo mese o trimestre dell’anno precedente. Nello specifico, il riferimento da assumere, ai fini del calcolo dell’acconto IVA con il metodo storico, è:

  • per i contribuenti mensili, la liquidazione del mese di dicembre 2015 (rigo VH12, a debito, della dichiarazione annuale Iva riguardante l’anno solare 2015);
  • per i contribuenti trimestrali “per natura” di cui all’art. 74, co. 4, del D.P.R. n. 633/1972, (esercenti impianti distribuzione carburanti, autotrasportatori) la liquidazione relativa all’ultimo trimestre 2015 (rigo VH12, a debito, della dichiarazione annuale Iva afferente l’anno solare 2015);
  • per i contribuenti trimestrali “per opzione” ai sensi dell’art. 7 del D.P.R. n. 542/1999, la liquidazione annuale 2015 (rigo VL38 + rigo VH13 – rigo VL36). A questo proposito, l’Agenzia delle Entrate ha precisato che la maggiorazione dell’1%, applicata all’Iva dovuta in sede di dichiarazione annuale, non va considerata, in quanto rappresenta semplicemente l’interesse corrisposto (R.M. n. 157/E/2004).

Si precisa, inoltre, che la base di calcolo deve far riferimento all’Iva dovuta al lordo dell’eventuale acconto versato a suo tempo nel mese di dicembre dell’anno precedente: nel caso in cui un contribuente riporti un saldo a credito per effetto di un maggiore acconto versato il periodo precedente, l’acconto per il 2016 deve essere commisurato a quanto effettivamente dovuto per il 2015.
Il metodo storico di determinazione dell’acconto Iva è spesso preferibile data l’estrema semplicità di calcolo, che non richiede alcun tipo di valutazione da parte del contribuente, rendendo minimo il rischio di errore, ovvero di incorrere nell’applicazione di sanzioni.
Variazione della periodicità di liquidazione
Nel caso in cui, in conseguenza della variazione del volume d’affari, la periodicità dei versamenti Iva sia mutata durante il 2016, rispetto a quella adottata nel 2015, devono essere osservate le regole di cui all’art. 6, co. 3, della Legge n. 405/1990.
In particolare, per i contribuenti che sono passati dal regime di liquidazione e versamenti su base mensile, applicato nel 2015, al regime su base trimestrale nel 2016, l’importo dovuto nel 2016 deve essere determinato facendo riferimento all’ammontare dell’Iva versata nei mesi di ottobre, novembre e dicembre 2015 (righi VH10, VH11 e VH12 della dichiarazione annuale Iva), compreso l’eventuale acconto, al netto dell’eventuale eccedenza detraibile risultante dalla liquidazione relativa al mese di dicembre 2015.
Diversamente, nell’ipotesi di variazione della periodicità da trimestrale (anno 2015) a mensile (anno 2016), l’importo dell’acconto dovuto per l’anno 2016 deve essere determinato facendo riferimento:

  • per i contribuenti trimestrali per natura, (esercenti impianti distribuzione carburanti, autotrasportatori) ad un terzo dell’Iva versata con riferimento all’ultimo trimestre del 2015 (1/3 dell’importo del rigo VH12 della dichiarazione annuale);
  • per i contribuenti trimestrali per opzione, ad un terzo del versamento effettuato all’atto della dichiarazione annuale Iva 2015, al netto degli interessi (1/3 della sommatoria dei righi VL32 e VH13 della dichiarazione annuale).

Nel caso in cui, nella dichiarazione annuale IVA 2016, il contribuente abbia rilevato un importo a credito, al posto di VL32 dovrà considerare VL33 (IVA a credito) con segno meno.

Metodo previsionale

Il contribuente può determinare l’acconto Iva, in alternativa al metodo storico, sulla base della stima delle operazioni riferite all’ultimo mese o trimestre del 2016 – a seconda della propria periodicità di liquidazione dell’imposta – applicando l’aliquota dell’88% (art. 6, co. 3, della Legge n. 405/1990).
Per i contribuenti trimestrali per natura di cui all’art. 74, co. 4, del D.P.R. n. 633/1972, al fine di rendere omogenei l’importo relativo al “dato storico” e quello “previsionale”, quest’ultimo deve essere considerato al netto dell’eventuale eccedenza detraibile riportata dal mese o trimestre precedente (C.M. 3 dicembre 1991, n. 52).
In particolare, è preferibile optare per la determinazione dell’acconto IVA 2016 con il metodo previsionale, allorquando:

  • i contribuenti mensili, prevedono di dover liquidare per il mese di dicembre 2016 un importo a titolo di acconto IVA inferiore a quello versato nel 2015;
  • i contribuenti trimestrali per natura, prevedono di dover liquidare per il quarto trimestre 2016 un importo a titolo di acconto IVA inferiore a quello versato nel 2015. Peraltro, per i contribuenti trimestrali “per natura”, al fine di rendere omogenei l’importo relativo al “dato storico” e quello “previsionale”, quest’ultimo deve essere considerato al netto dell’eventuale eccedenza detraibile riportata dal mese o trimestre precedente;
  • i contribuenti trimestrali per opzione, prevedono di dover liquidare per la dichiarazione IVA relativa al 2016 un importo a titolo di acconto IVA inferiore a quello versato nel 2015.

Metodo analitico

Il contribuente, in alternativa al metodo storico e a quello previsionale, può determinare l’acconto Iva, come anticipato, sulla base delle operazioni attive effettuate (art. 6 del D.P.R. n. 633/1972) e di quelle passive registrate nell’ultimo periodo dell’anno – mese o trimestre, a seconda della periodicità di liquidazione dell’imposta – sino al 20 dicembre 2016.In sede di determinazione dell’imposta riguardante le operazioni attive effettuate nell’ultimo mese o trimestre dell’anno 2016, sino al 20 dicembre 2016, è necessario considerare non soltanto le operazioni già registrate nel suddetto periodo, ma anche quelle per le quali si siano già verificati i presupposti che integrano il momento impositivo a norma dell’art. 6 del D.P.R. n. 633/1972, come la consegna o spedizione dei beni, il pagamento dei corrispettivi e l’emissione della fattura (C.M. 11 dicembre 1993, n. 40/E). In altri termini, deve essere sommata l’Iva relativa alle seguenti operazioni attive:

  • annotate (o che avrebbero dovuto essere annotate) nei registri di cui agli artt. 23 e 24 del D.P.R. n. 633/1972 nel periodo compreso tra il 1° dicembre 2016 e il 20 dicembre 2016 (contribuenti mensili) o tra il 1° ottobre 2016 e il 20 dicembre 2016 (contribuenti trimestrali);
  • effettuate tra il 1° novembre 2016 e il 20 dicembre 2016, ma non ancora registrate, in quanto non sono ancora decorsi i termini di emissione della fattura o di registrazione della stessa.
    L’importo così ottenuto deve, poi, essere ridotto dell’Iva a credito afferente le seguenti operazioni passive:
  • acquisti ed importazioni annotati nel registro degli acquisti di cui all’art. 25 del D.P.R. n. 633/1972 nel periodo compreso tra il 1° dicembre 2016 e il 20 dicembre 2016 (contribuenti mensili) oppure tra il 1° ottobre 2016 e il 20 dicembre 2016 (contribuenti trimestrali);
  • operazioni intracomunitarie, per le quali la corrispondente Iva a debito è stata già considerata, per effetto della doppia registrazione dovuta all’integrazione della fattura del fornitore comunitario.

Deve essere altresì considerata in diminuzione, ai fini del calcolo dell’acconto secondo il metodo analitico, l’eventuale Iva a credito riportata dalla liquidazione relativa al periodo precedente, ovvero il mese di novembre 2016 (contribuenti mensili) o il terzo trimestre 2016 (contribuenti trimestrali).
L’imposta così determinata corrisponde all’acconto da versare, nella misura del 100%: a tale fine, deve essere considerato l’eventuale riporto del saldo a credito relativo al periodo precedente (o del debito non superiore ad euro 25,82).

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